ŠVARCSYSTÉM Z PRÁVNÍHO A DAŇOVÉHO POHLEDU

     Od 1. 1. 2012 nabyla účinnosti novela zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o zaměstnanosti“), která sporný, ale v praxi využívaný švarcsystém označuje jednoznačně jako nelegální práci a zároveň stanoví vysoké sankce za jeho umožnění. Zaměstnavateli, který výkon nelegální práce umožní, hrozí nově sankce až do 10 000 000 Kč, minimálně však 250 000 Kč. Fyzické osobě, která pracuje v rámci švarcsystému, hrozí pokuta až 100 000 Kč.

     Ministerstvo práce a sociálních věcí ve své tiskové zprávě zveřejněné dne 19. 3. 2012 avizovalo rozsáhlý plán kontrol s tím, že se v první polovině letošního roku prioritně zaměří na kontroly v oblasti lyžařských areálů, čerpacích stanic pohonných hmot, stánkového prodeje, autoservisů a pneuservisů. Dle našich zkušeností však kontroly probíhají i u jiných subjektů, navíc sledujeme tendence, že švarcsystém (nebo nelegální práce) jsou automaticky posuzovány i v rámci kontrol prioritně zaměřených na jinou oblast. Z naší praxe lze navíc dovodit, že inspektoráty práce jsou relativně „odvážné“ a existenci švarcsystému dovozují i v případech, které nejsou zcela jednoznačné. Kontroly u našich klientů zatím nedospěly do stádia uložení pokut.

     Švarcsystém jako nelegální práci definuje ustanovení § 5 písm. e) zákona o zaměstnanosti jako výkon závislé práce fyzickou osobou mimo pracovněprávní vztah.

     Zároveň podle ustanovení § 3 zákona č. 262/2006 Sb., zákoníku práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákoník práce“), platí, že závislá práce může být vykonávána výlučně v základním pracovněprávním vztahu. Základními pracovněprávními vztahy se má na mysli pracovní poměr (založený pracovní smlouvou) a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr (těmi jsou dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti).

     Pro úplnost dodáváme, že k výkonu závislé práce tedy může docházet pouze v případě, že spolupracovníkem (obchodní zástupce, mandatář atd.) je fyzická osoba, nikoli obchodní společnost. Současně platí, že riziko pokuty hrozí pouze přímému odběrateli služeb fyzické osoby (například koncový odběratel služeb postižitelný není, byť je to často on, kdo své dodavatele do použití švarcsystému tlačí, zejména požadavkem na snižování ceny služeb).

     Základem pro určení, zda je danou spolupráci s fyzickou osobou možné považovat za nelegální švarcsystém, je posouzení, zda v daném případě dochází k výkonu závislé práce.

     Závislou práci definuje ustanovení § 2 odst. 1 zákoníku práce jako práci, která je vykonávána ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance, jménem zaměstnavatele, podle pokynů zaměstnavatele a zaměstnanec ji pro zaměstnavatele vykonává osobně (jedná se o tzv. pojmové nebo též hlavní znaky závislé práce). Za závislou práci se také považuje případ, kdy agentura práce dočasně přiděluje svého zaměstnance k výkonu práce u uživatele.

     Z výkonu závislé práce pak jako důsledek vyplývají podmínky, za kterých je závislá práce vykonávána. V souladu s ustanovením § 2 odst. 2 zákoníku práce musí být závislá práce vykonávána za mzdu - odměnu za práci, na náklady a odpovědnost zaměstnavatele, v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě.

     Naopak, má-li se v konkrétním případě jednat o výkon podnikání, na základě ustanovení § 2 odst. 1 obchodního zákoníku by tato činnost měla vykazovat následující základní znaky podnikatelské činnosti: soustavná činnost prováděná samostatně podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku.

     Z výše uvedených základních znaků závislé práce a podnikatelské činnosti lze pro praxi shrnout obecná doporučení, které aspekty by měly být dodržovány při spolupráci s OSVČ, aby šlo o legální obchodněprávní vztah, a nikoliv nelegální švarcsystém.

     Činnost konaná OSVČ v rámci podnikání by měla být:

• samostatná - neměla by být organizována ani řízena spolupracující společností a mezi OSVČ a společností by neměl být vztah nadřízenosti a podřízenosti. Mělo by tak být v zásadě ponecháno na OSVČ, jak si práci zorganizuje, přičemž společnost by odebírala až výsledek činnosti.

• provozována vlastním jménem - OSVČ by neměla vystupovat jménem společnosti nebo působit na ostatní jako zaměstnanec společnosti, například by neměla mít jeho vizitky, firemní oblečení, loga atd.;

• provozována na vlastní odpovědnost- OSVČ by měla být za výkon práce plně odpovědná, tzn. nejen za škodu na svěřené hotovosti a na zboží, ale za veškeré škody, které při provozu svých činností způsobí. V tomto směru by měla být upravena i předmětná smlouva a mělo být i postupováno v případě nároků ze strany třetích stran.

• provozována na vlastní náklady - OSVČ by měla provádět činnost vlastními prostředky. V případě, že by jí byly společností poskytnuty pracovní prostředky (například místnost, automobil, telefon), měla by být za jejich užívání sjednána náhrada, kterou by OSVČ společnosti hradila.

• provozována bez rozvržení pracovní doby - mělo by být dáno na vůli OSVČ, kdy bude činnost vykonávat. Společnost by tak neměla rozvrhovat OSVČ „pracovní dobu“ ani ji evidovat.

• provozována na libovolném místě - od OSVČ by nemělo být požadováno, aby pracovala na pracovišti společnosti, pokud to z podstaty věci není nutné; naopak by měla být OSVČ dána v tomto směru volnost, kde činnost provede (pokud z povahy věci nevyplývá nutnost provedení na určitém místě).

     Dalším důležitým faktorem je i skutečnost, zda pro OSVČ je vztah se společností jediným z mnoha jejich dalších smluvních vztahů. OSVČ by neměla být smluvně omezována pouze na vztah s jednou společností. Naopak jako je tomu v obchodních vztazích běžné, práci by měla být oprávněna vykonávat pro různé subjekty.

     Výše uvedené je shrnutím základních zásad, které lze pro praxi doporučit, pokud společnosti navazují obchodněprávní vztahy s fyzickými osobami a chtějí se vyvarovat rizika klasifikace daného vztahu jako švarcsystému. Pochopitelně v praxi existuje řada variant, kdy se skutečně jedná o nezávislý obchodněprávní vztah, a přesto je některý z výše uvedených znaků naplněn - například pojmovým znakem mandátní smlouvy dle obchodního zákoníku je „výkon práce dle pokynů mandanta“. Platí však, že čím více znaků závislé činnosti je naplněno, tím je riziko posouzení spolupráce jako nelegálního švarcsystému vyšší.

     Zároveň lze pochopitelně doporučit, aby si obchodní společnosti ověřily, zda OSVČ vlastní živnostenské oprávnění pro danou činnost.

     Jak jsme nastínili výše, s účinností od 1. 1. 2012 hrozí společnosti (nebo i podnikající fyzické osobě), která výkon nelegální práce umožní, sankce dle ustanovení § 140 odst. 1 písm. c) zákona o zaměstnanosti až do 10 000 000 Kč, minimálně však 250 000 Kč. Fyzické osobě, která pracuje v rámci švarcsystému, hrozí dle ustanovení § 139 odst. 1 písm. c) zákona o zaměstnanosti pokuta až 100 000 Kč.

     Pro úplnost uvádíme, že dle 16. přechodného ustanovení této novely bude možné podle změněné právní úpravy postihovat až případy nelegální práce zjištěné za účinnosti novely zákona o zaměstnanosti, tedy od 1. 1. 2012. Za dřívější prohřešky nicméně hrozí postih ze strany finančních úřadů (viz níže).

     Z pracovněprávního pohledu přicházejí v úvahu ještě další důsledky, pokud by zaměstnanec uplatňoval u soudu trvání pracovního poměru a vyplývající nároky - tedy zejména povinnost zaměstnavatele ukončit pracovní poměr pouze ze zákonných důvodů a případně i s právem na odstupné, nárok na dovolenou, příplatky za práci přesčas atd.

     Přihodí-li se některému ze zaměstnavatelů, že by se mu inspektorát práce chystal uložit sankci za nelegální švarcsystém, doporučujeme se aktivně bránit.

     Zaměstnavatel má možnost v prvé řadě ovlivnit již samotný výstup kontroly, tedy protokol o zjištěních kontroly. V průběhu kontroly je vhodné inspektorovi předložit veškeré možné podklady k podpoře argumentace, že se jedná o nezávislou činnost. Pokud i přesto inspektor v protokolu dojde k závěru, že se o švarcsystém jedná, lze na základě § 41 zákona č. 251/2005 Sb., zákon o inspekci práce, ve znění pozdějších předpisů, do 5 pracovní dnů ode dne seznámení se s protokolem písemně požádat o přezkoumání protokolu. Pokud inspektor žádosti o přezkoumání nevyhoví, lze podat vedoucímu inspektorovi námitky proti protokolu o provedené kontrole do 15 pracovních dnů. Pokud ani tento postup není úspěšný a proti zaměstnavateli je zahájeno správní řízení směřující k uložení pokuty, má zaměstnavatel právo na svou obhajobu. Správní orgán musí totiž vyhodnotit vše, co vyjde ve správním řízení najevo, včetně toho, co uvedou účastníci správního řízení (nemůže rozhodnutí opřít jen o protokol inspektora). Pokutu lze uložit pouze tehdy, pokud na straně inspektorátu práce neexistují žádné pochybnosti o spáchání správního přestupku.

     Závislá činnost ve smyslu zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), není totožná se závislou prací dle norem pracovního práva. Je však možné konstatovat, že závislá práce podle zákoníku práce je vždy též závislou činností pro účely daně z příjmů, ale nemusí tomu tak být naopak. Řada příjmů ze závislé činnosti je totiž vyplácena na základě jiných smluv než smluv uzavřených dle zákoníku práce. Příkladem může být odměna jednatele či člena statutárního orgánu, které jsou vypláceny na základě obchodněprávního vztahu (např. smlouvy o výkonu funkce), ale zdaňují se jako příjmy ze závislé činnosti. Obdobně dar poskytnutý zaměstnavatelem zaměstnanci se obecně zdaňuje jako příjem ze závislé činnosti, přestože byl poskytnut na základě darovací smlouvy. Dva subjekty tedy mohou dle soukromého práva a své volby spolu založit legální vztah (např. smlouvou o dílo, mandátní smlouvou, pracovní smlouvou, dohodou o provedení práce či pracovní činnosti apod.), ale veřejné právo (zákon o daních z příjmů) těmto subjektům již nedává možnost volby, jak příjem z tohoto vztahu zdaní, pokud se jedná o příjem ze závislé činnosti.

     Ve smyslu zákona o daních z příjmů jsou příjmy ze závislé činnosti definovány v ustanovení § 6 odst. 1 ZDP a jsou jimi:

1. příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce. Těmito příjmy se rozumějí i příjmy za práci žáků a studentů z praktického výcviku.

2. příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností, a to i když nejsou povinni při výkonu práce pro družstvo nebo společnost dbát příkazů plátce, a příjmy za práci likvidátorů,

3. odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob,

4. příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti podle písmen a) až c) nebo funkce bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává závislou činnost nebo funkci, nebo od plátce, u kterého poplatník závislou činnost nebo funkci nevykonává.

     Problémem však je, že právní povaha vztahů označovaných zákonem jako závislá činnost, příjmy z níž jsou předmětem daně z příjmu (viz výše), není v zákoně o daních z příjmů definována a je nutno její základní charakteristiky dovodit výkladem. Pomůckou ke správnému výkladu je metodika vydaná Ministerstvem financí ČR (Pokyn D-285, Finanční zpravodaj č. 9/2005), používaná správní praxe a samozřejmě judikatura. Správce daně zjišťuje skutečný charakter vztahu podle objektivních skutkových okolností a vychází ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní. Správce daně tedy zkoumá, zda uzavřený soukromoprávní vztah není vztahem závislé činnosti ve smyslu § 6 zákona o daních z příjmů.

     V polovině minulého desetiletí již za existence správní praxe vytvořené finančními orgány a již existující judikaturou všech stupňů soudů vydalo Ministerstvo financí Pokyn D-285, ve kterém definovalo znaky a okolnosti indikující vztah závislé činnosti, ze které by příjem měl podléhat dani z příjmů ze závislé činnosti.

     Znaky a okolnostmi závislé činnosti jsou:

• plátce příjmu (ne)přímo ukládá úkoly, řídí a kontroluje a nese odpovědnost z činností fyzické osoby, tzn., práce je vykonávána podle pokynů plátce příjmu,

• fyzická osoba má k plátci příjmu obdobné postavení jako zaměstnanec (tzn. práce není vykonávána zcela nezávisle, tj. pod vlastním jménem, na vlastní účet a s vlastní odpovědností poplatníka, práce je typicky vykonávána na jednom místě pro jednoho zaměstnavatele),

• odměna je vypočítána dle délky pracovní doby nebo obdobným způsobem při odměňování v pracovněprávních vztazích,

• materiál, pracovní pomůcky, stroje potřebné k výkonu činnosti jsou poskytovány plátcem příjmu,

• vztah mezi plátcem a fyzickou osobou je dlouhodobý nebo soustavný, tzn. nejedná se o práci, jejíž výkon je podmíněn faktory do značné míry nezávislými na vůli zadavatele (např. sezónní práce, práce závislé na počasí, práce podmíněné realizací jednorázově získané zakázky apod.).

     Zákon o daních z příjmů v § 6 odst. 2 zavedl legislativní zkratku, dle které plátce…